[Comptabilité] Le compte de résultat et la comptabilité analytique

Introduction

Retour sur Yannick. Vous vous souvenez? Le type qui jouait dans une salle de jeux vidéo, et y a ouvert une activité de vente de « foléré ». Ainsi, Il a rempli un compte de résultat, calculé son bénéfice net et analysé plus en détails son activité pour voir où il pouvait améliorer ce bénéfice. Malgré tous ses efforts, il n’a pas trouvé comment faire, et est venu me consulter pour obtenir de l’aide. Après avoir vu tout le travail qu’il a établi, je lui fais remarquer qu’il a étudié et analysé tout sauf… les charges. Une analyse des charges, par contre, nécessite une autre forme de comptabilité, appelée comptabilité analytique de gestion. Ainsi, ensemble, nous travaillons à établir le détail des coûts et des charges, puis à voir comment faire impacter les modifications de charges sur la rentabilité.

NB : La lecture de cet article nécessite impérativement celle de la première partie (lien ici).

Section 1 : coûts et résultat analytique

Bienvenue dans le monde merveilleux de la comptabilité analytique de gestion (CAGE)! Un type de comptabilité qu’en réalité très peu de profanes connaissent. En effet, nul ne peut ignorer le calcul des charges et des produits, et le compte de résultat est obligatoire. Il représente le résultat de comptabilité générale et est orienté vers l’extérieur. Mais tout se passe ici comme si l’entreprise était une sorte de boîte noire. La comptabilité analytique est donc orientée vers l’intérieur (quoique facultative). Elle permet d’analyser les conditions de production de ses biens, ainsi que la répartition de ses coûts. Voilà donc un outil bien efficace pour savoir comment maîtriser ses dépenses.

Avant de commencer, on va reprendre le compte de résultat de comptabilité générale, sur lequel on va travailler.

Compte de résultat de Yannick.

I- Reclassement des charges et produits

1-  Différences d’incorporation

Avant toute chose, la CAGE admet les charges et produits de la comptabilité générale, mais pas tous. Ainsi, il existe des opérations (désignant charges et produits) admissibles, des opérations non admissibles et des opérations fictives.

  • Les opérations incorporables. Ce qui constitue la plupart des charges et produits constatés en comptabilité générale. Il s’agit de celles qui ont un rapport direct ou indirect avec l’achat, la production et la vente;
  • Les opérations non incorporables. Ce sont des charges et produits qui existent en comptabilité générale mais pas en comptabilité analytique. En effet, Yannick a eu 16 000 FCFA d’amortissements et de provisions. Il s’agit là de charges non décaissables qui n’ont aucune incidence sur la production. Les frais financiers relèvent non pas de l’activité d’exploitation, mais de l’activité financière. 10 000 FCFA ne sont donc pas incorporables non plus. Au niveau des produits, ni la vente du réchaud de secours (20 000), ni les prestations de service chez les particuliers (250 000) ne concernent pas la fabrication et la vente du foléré. Sur les frais de transport, 20 000 FCFA ont concerné les virées chez ces particuliers, et sont donc non incorporables;
  • Les opérations supplétives. Ce sont des charges et produits qui existent en comptabilité analytique, mais pas en comptabilité générale. Comment est-ce possible? En CAGE, on veut savoir ce que coûte intrinsèquement un produit et à combien ça a été vendu, donc on ignore les économies faites parce qu’un responsable s’occupe des tâches des autres sans être rémunéré, ainsi que la production livrée à soi-même. Yannick s’occupe lui-même de plusieurs tâches : laver les bouteilles, fabriquer le jus et vendre le jus. Ça lui aurait coûté combien s’il avait délégué la tâche à quelqu’un d’autre? On évalue à 26 000 FCFA pour les 2 premières étapes et à 52 000 FCFA pour la dernière. Yannick a aussi consommé pour 40 000 FCFA de sa propre marchandise (ou 320 bouteilles). On considère donc cela comme un produit supplétif;
  • Les autres différences d’incorporation. Elles proviennent principalement d’une différence entre stocks théoriques (inscrits en comptabilité générale) et les stocks réels (comptés physiquement). Lors du comptage physique, la quantité peut être supérieure ou inférieure, à cause d’erreurs ou de stocks périmés, etc.
Schématisation de l'incorporation des charges.
Schématisation de l’incorporation des charges.

2- Charges directes et indirectes

En comptabilité analytique, on segmente les coûts en trois : approvisionnement (tout ce qu’on dépense pour acquérir la matière première), production (tout ce qu’on fait pour transformer les matières premières en produits finis) et distribution (toutes les dépenses qui sont faites pour concourir à la vente des produits finis).

Dans la méthode de comptabilité analytique appelée coûts complets, il y a deux types de charges qui permettent de répartir selon les trois centres :

  • Les charges directes. Ce sont des charges attribuables à des opérations en particulier. Pour aller faire ses courses au marché, Yannick a dépensé 35 000 FCFA. C’est facile donc de les rattacher à l’approvisionnement en matières premières. Les 5000 FCFA par mois qu’il paye à quelqu’un pour qu’il vende son foléré, relèvent de la distribution de son foléré;
  • Les charges indirectes. Il s’agit de charges de nature administrative. Prenez par exemple l’impôt payé. Il s’agit de l’impôt libératoire et de la licence, qui se chiffrent à 50 000 FCFA. Ce sont des impôts sur activités, qu’on paye parce qu’on a un établissement. Dans ce cas, on fait comment pour répartir cet impôt entre approvisionnement, production et distribution? En coûts complets, on utilise une méthode de répartition des charges, appelée unités d’œuvre. Ceci est trop complexe pour cet article.

À la fin de tout ceci, Yannick sera capable de savoir à quel niveau il a trop de charges. Est-ce au niveau de l’achat, au niveau de la fabrication du foléré ou au niveau de la vente ?

3- Coûts fixes et variables     

Enfin, il existe un dernier reclassement des charges.

  • Les coûts variables (CV). Ils tirent leur nom du fait qu’ils sont fonctions de la vente. Pour fabriquer 1 bouteille, Yannick a besoin de 2 litres d’eau. Pour fabriquer 2 bouteilles, il a besoin de 4 litres d’eau. Pour en fabriquer 1 000, c’est 2 000 litres d’eau. Ainsi, ces charges fluctuent avec l’activité. Elles varient, d’où leur nom;
  • Les coûts fixes ou charges de structure (CF). Ici par contre, ces charges subsistent qu’il y ait activité ou pas. En général, on a le loyer : même si vous décidez de ne pas habiter l’endroit où vous louez, à la fin du mois le bailleur viendra toujours réclamer son dû. Dans le cas d’espèce, Yannick a la chance de ne pas avoir besoin de local. Cependant, les impôts qu’il paye, il les paye pour exister. Il se retrouve donc avec 50 000 FCFA de charges fixes. De même, les prestations de son petit frère et du joueur de la salle (celui qui vend les bouteilles la quatrième semaine) ont un montant invariable, quelle que soit la quantité de bouteilles remplies ou vendues. Les charges de personnel réelles (169 000) et supplétives (des salaires aussi) sont donc fixes.

II- Calcul du résultat en comptabilité analytique

Maintenant qu’on a parlé des différents reclassements, il est temps de calculer le résultat. Vous vous rappelez, certains produits et charges ont été retirés, des charges ont été ajoutées. Le schéma plus haut nous permet de déduire la formule de passage du résultat de comptabilité générale (RCG) à celui de comptabilité analytique, appelé résultat analytique de gestion (RAG)

RAG = RCG – Opérations non incorporables + Opérations supplétives ± ΔInc

RAG = RCG – PNI + CNI – CS + PS ± ΔInc

RCG = 309 650

PNI (Produits non incorporables) = 20 000 + 250 000 = 270 000.

CNI (charges non incorporables) = 16 000 + 10 000 = 26 000

CS (charges supplétives) = 26 000 + 52 000 = 78 000

PS (produits supplétifs) = 40 000

ΔInc (autres différences d’incorporation) = 0

RAG = 309 650 – 270 000  + 26 000 – 78 000 + 40 000 + 0

RAG = 27 650

Ainsi, sur son activité de vente de foléré, Yannick se fait un profit réel de 27 650 FCFA. Vraiment ridicule… Là où les soldes intermédiaires de gestion ont échoué, la CAGE a pu lui faire voir ce qu’il cherchait : la raison pour laquelle son profit n’est pas suffisamment conséquent. Maintenant qu’il a identifié le problème, il lui faut trouver une solution. Je lui montre donc comment faire, grâce à une technique d’analyse pertinente.

Section 2 : analyse du résultat analytique de gestion

Le compte de résultat analytique ventilé en charges fixes et variables, est le suivant :

ÉlémentMontant
CA1 210 000
CV 885 350
M/CV324 650
CF297 000
RAG27 650

M/CV désigne la marge sur coûts variables, le chiffre d’affaires auquel on retranche les coûts variables, ou ce que Yannick s’est fait comme argent avant de devoir dépenser sur les coûts fixes. Répartir les charges comme cela permet d’analyser le compte de résultat selon sa rentabilité, à travers un outil : le seuil de rentabilité.

I- Seuil de rentabilité

Il peut être défini comme *le niveau de chiffre d’affaires ou de produits vendus où l’entreprise ne fait ni bénéfice, ni perte. Ainsi, il sera possible pour Yannick de calculer le nombre de bouteilles minimal à vendre pour être rentable sur le plan analytique.

1- Calcul et analyse

Les formules du seuil de rentabilité (SR), respectivement en chiffre d’affaires et en nombre de produits, sont les suivantes :

SRv = CAHT × CF / M/CV

SRq = SRv / prix de vente unitaire

Le seuil de rentabilité de l’entreprise de Yannick a été :

Calcul du SR de Yannick.

Ce que ça signifie, c’est que si Yannick avait vendu 8 860 bouteilles (en-dessous de 8 861), il aurait réalisé une perte. Par contre, à partir de 8 862 bouteilles vendues, il a réalisé un profit.

C’est bien beau de calculer le SR, mais à quoi ça sert au juste? Remarquez quelque chose. Si vous vendez du pain acheté 100 FCFA, que vous ayez 1, 10, 100, 1 000 000 de baguettes de pain achetées, ne changera rien à leur coût unitaire : 100 FCFA par baguette. Par contre, si vous avez besoin en plus d’un local pour vendre, que vous louez 50 000 par an, alors le coût unitaire deviendra 100 + 50 000 / nombre de baguettes achetées. En effet, que vous vendiez 1 ou 100 000 baguettes, le montant du loyer ne changera pas. Si vous achetez 1 baguette, elle vous aura coûté 100 + 50 000 / 1 = 50 100. Si vous en achetez 100, chacune vous aura coûté 100 + 50 000 / 100 = 600. Si vous en achetez 10 000, chaque baguette vous aura coûté 100 + 50 000 / 10 000 = 105. Ainsi, à cause des coûts fixes, vous gagneriez à acheter (et à vendre, bien sûr) au maximum. C’est la définition de ce qu’on appelle les économies d’échelle.

Coût unitaire du pain en fonction du nombre de pains achetés.

La complexité de calcul des coûts unitaires entraîne donc ce besoin de faire appel à la formule du seuil de rentabilité. Grâce à elle, Yannick est capable de savoir au moins combien de bouteilles produire et vendre pour rentrer dans ses frais.

2- Analyse de scénarios

L’autre intérêt du SR, c’est de faire des simulations afin de savoir si ça va augmenter la rentabilité ou pas. Imaginons un peu que Yannick décide de payer son frère non plus de manière fixe, mais au nombre de bouteilles conditionnées, et donc les 104 000 FCFA que ce dernier a perçus en salaire deviennent plutôt des coûts variables (donc s’il n’y a aucune bouteille à conditionner, il ne touchera aucune rémunération). Alors, on aura :

Calcul du SR de Yannick dans le scénario 1.

 Ce qui nous fera 8 475 bouteilles, soit 386 bouteilles de moins! Reste à convaincre son frère…

Le propriétaire de la salle va en ouvrir une autre dans un autre quartier, une salle beaucoup plus grande que l’actuelle. Yannick pense à louer un local, payé 20 000 par mois, pour pouvoir tripler sa production. Avec ses nouvelles ventes, ses impôts vont augmenter de 50 000. Enfin, ses charges variables augmentent de 80 000 FCFA (le transport vers la nouvelle salle).

Calcul du SR de Yannick dans le scénario 2.

SRq = 25 020 bouteilles. Très en-dessous des quelque 9 680 × 3 = 29 040 qui seront probablement écoulées si aucun changement n’est fait. C’est donc une opportunité à ne pas louper!

II- Autres utilisations du seuil de rentabilité

Yannick peut faire des analyses plus approfondies encore. Pour cela, il dispose d’éléments basés sur le SR. L’on peut citer entre autres :

  • Le point mort. C’est un indicateur qui montre à quel moment de l’année le SR est atteint. Certains le qualifient même de seuil de rentabilité en date;
  • La marge de sécurité. Yannick a vendu 9 680 bouteilles et son seuil de rentabilité est de 8 861 bouteilles. Donc s’il vendait 819 (9 680 – 8 861) bouteilles de moins, il n’allait plus faire de bénéfice. Cette différence constitue la marge de sécurité, ou la baisse de ventes dont il peut se permettre tout en restant dans ses frais. Avec l’ouverture de la deuxième salle de jeux, cette marge de sécurité sera de 4 020. Cela montre une fois de plus à quel point l’investissement est bon;
  • Le levier opérationnel, qui exprime la sensibilité du résultat à la variation du chiffre d’affaires.

Conclusion

À la fin de cet article, nous avons vu les points suivants :

  • En section 1, la notion de coûts en comptabilité analytique, avec ses répercussions sur le résultat;
  • En section 2, le seuil de rentabilité et son utilité pour faire des prévisions d’investissement.

La comptabilité générale était un peu limitée, donc il a fallu recourir à sa cousine, la comptabilité analytique de gestion. Au final, Yannick a découvert une panoplie d’outils très utiles. Il sait ce que coûte techniquement la production et la vente de son foléré, en ne considérant pas les opérations n’ayant rien à voir (non incorporables) et en prenant en compte celles qui auraient dû survenir (supplétives). Par ailleurs, il a pu déterminer à partir de quand il était rentable, et comment maintenir une rentabilité élevée en augmentant ses activités. En voilà désormais un qui va accomplir le rêve de beaucoup, et se faire de l’argent en jouant aux jeux vidéo! Et à moi les bouteilles gratuites en guise de remerciement…

Sources :

Chef d’entreprise, «Produits supplétifs» https://www.chefdentreprise.com/Definitions-Glossaire/Produits-suppletifs-240120.htm

Nicéphore Bouopda, « L’essentiel de la comptabilité analytique de gestion », Plan comptable OHADA



Auteur : Dimitri Ken DJAMEN
Diplômé d'une école de commerce camerounaise, je mets mon expertise à contribution à Elite Hive, en tant que directeur financier mais aussi rédacteur d'articles. Mes écrits sont des articles de vulgarisation, destinés même à un profane du domaine. Mais ils ont aussi une visée pédagogique pour les professionnels, qui ont des difficultés sur certaines notions ou veulent se rafraîchir la mémoire. Pour du contenu un peu plus général, j'ai un profil Quora très actif/ où je réponds aux questions des utilisateurs sur divers domaines. https://fr.quora.com/profile/Dimitri-Ken

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